2011, денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы в соответствии с пунктами 8 - 11 Положения, классифицируются как денежные потоки от текущих операций .

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ТЕКУЩИХ ОПЕРАЦИЙ

Поступления – всего (строка 4110 ) – указывается общая сумма поступлений от текущих операций (рассчитывается, как сумма строк 4111 -4119 ).

В том числе:

от продажи продукции, товаров, работ и услуг (строка 4111 ) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов на расчетные счета и в кассу организации (а так же на счета учета денежных эквивалентов) за реализованные товары, работы, услуги (в т.ч. комиссионные и агентские вознаграждения).

50 «Касса»;
51 «Расчетные счета»;
52 «Валютные счета»;

полученных агентами, комиссионерами, посредниками причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;

арендных платежей, лицензионных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей (строка 4112 ) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов в счет роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей.

Данные поступления так же отражаются по 50, 51, 52, 58, 76, за вычетом сумм:

косвенных налогов (вычитаем суммы НДС, кроме НДС с сумм возмещений и причитающихся комитентам, принципалам);
полученных в счет возмещения произведенных коммунальных и прочих расходов.

Обратите внимание: Если при вычете вышеуказанных сумм из суммы поступлений получен отрицательный результат, то эту сумму следует отражать по строкам 4121 « поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги» и/или 4129 «прочие платежи».

от перепродажи финансовых вложений (строка 4113 ) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

Обратите внимание: В соответствии с п.17 ПБУ 23/2011, денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.

Таким образом, поступления от финансовых вложений показываются только в сумме экономической выгоды, полученной организацией (общая сумма поступлений за вычетом сумм потраченных на приобретение реализованных финансовых вложений).

(строки 4114 - 4118 ) – указываются наименования дополнительных строк и суммы поступлений соответствующие этим наименованиям.

В дополнительных строках бухгалтер может отразить, с учетом уровня существенности, поступления по текущей деятельности, не учитываемые в суммах поступлений по другим строкам.

Такими поступлениями могут быть те поступления, которые нельзя однозначно классифицировать.

4111 .

прочие поступления (строка 4119 ) – указывается сумма прочих поступлений от текущей деятельности организаций. Такими поступлениями могут быть:

суммы выгоды от продажи/покупки валюты;
положительное сальдо расчетов по НДС;
суммы возмещений;
проценты, причитающиеся к получению по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);
поступления от реализации прочего имущества (за исключением продажи основных средств);

Суммы этих поступлений отражаются по тем же принципам, что и суммы поступлений от реализации по строке 4111 .

Суммы косвенных налогов, полученные организацией из бюджета (например - возмещение НДС), отражаются по данной строке «свернуто».

ПЛАТЕЖИ ПО ТЕКУЩИМ ОПЕРАЦИЯМ

Платежи – всего (строка 4120 ) – указывается сумма платежей по текущим операциям (рассчитывается, как сумма строк 4121 -4129 ). Показатели по строке 4120 и по строкам 4121-4129

В том числе:

поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги (строка 4121 ) – указывается сумма платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации.

50 «Касса»;
51 «Расчетные счета»;
52 «Валютные счета»;
58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

и отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:

в связи с оплатой труда работников (строка 4122 ) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой труда сотрудникам организации (в том числе платежи за сотрудников организаций в пользу третьих лиц).

Данные платежи отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту следующих счетов:

50 «Касса»;
51 «Расчетные счета»;
52 «Валютные счета»;
58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

процентов по долговым обязательствам (строка 4123 ) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционного актива.

налога на прибыль (строка 4124 ) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой организации, включая налога, за исключением налога на прибыль организаций непосредственно связанного с инвестиционными или финансовыми операций организации.

(строки 4125-4128 ) – указываются наименования дополнительных строк и суммы платежей соответствующие этим наименованиям.

В дополнительных строках бухгалтер может отразить, с учетом уровня существенности, платежи по текущей деятельности, не учитываемые в суммах платежей по другим строкам.

Такими платежами могут быть платежи, которые нельзя однозначно классифицировать.

Суммы этих платежей отражаются по тем же принципам, что и суммы платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации по строке 4121 .

прочие платежи (строка 4129 ) – указывается сумма прочих платежей, связанных с текущей деятельности организаций. Такими платежами могут быть:

суммы убытка от продажи/покупки валюты;
суммы убытка, полученного при обмене денежных эквивалентов;
отрицательное сальдо расчетов (задолженность перед бюджетом) по НДС;
уплаченные организацией пени, штрафы и санкции по договорам с контрагентами.

Суммы прочих платежей отражаются по тем же принципам, что и суммы платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации по строке 4121 .

Суммы косвенных налогов, уплаченные организацией в бюджет (например - НДС) отражаются по данной строке «свернуто».

Сальдо денежных потоков от текущих операций (строка 4100 ) – указывается сумма разницы между поступлениями от текущих операций и платежами по текущим операциям.

Строка 4100 = строка 4110 – строка 4120.

1. Заполнение раздела «Денежные потоки от инвестиционных операций».

В этом разделе организации отражают движения денежных средств, связанные с инвестиционной деятельностью – приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов.

В соответствии с п.10 ПБУ 23/2011, информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.

Примеры денежных потоков от инвестиционных операций:

платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
уплата процентов по долговым обязательствам, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;
поступления от продажи внеоборотных активов;
платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
предоставление займов другим лицам;
возврат займов, предоставленных другим лицам;
платежи в связи с приобретением долговых (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;

поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ИНВЕСТИЦИОННЫХ ОПЕРАЦИЙ

Поступления – всего (строка 4210 ) – указывается общая сумма поступлений от инвестиционных операций (рассчитывается, как сумма строк 4211 -4219 )

В том числе:

от продажи внеоборотных активов (кроме финансовых вложений) (строка 4211 ) – указывается сумма поступлений денежных средств и их эквивалентов, связанных с реализацией внеоборотных активов.

Например, поступления от реализации:

основных средств;
нематериальных активов;
капитальных вложений во внеоборотные активы (в т.ч. в виде незавершенного строительства);
результатов НИОКР.

Данные поступления отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дебету следующих счетов:

50 «Касса»;
51 «Расчетные счета»;
52 «Валютные счета»;
58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

и отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:

косвенных налогов (вычитаем суммы НДС, кроме НДС с сумм возмещений и причитающихся комитентам, принципалам);
полученных агентами, комиссионерами, посредниками причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
полученных в счет возмещения произведенных расходов (транспортных, коммунальных и пр.).

от продажи акций (долей участия) в других организациях (строка 4212 ) – указывается сумма поступлений от продажи акций и долей в уставных капиталах других организаций.

от возврата предоставленных займов, от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам) (строка 4213 ) – указывается сумма поступлений:

от возвратов ранее предоставленных процентных займов (без учета полученных процентов);
от реализации векселей и облигаций (без учета полученных процентов);
от переуступки ранее приобретенных прав требования к третьим лицам.

дивидендов, процентов по долговым финансовым вложениям и аналогичных поступлений от долевого участия в других организациях (строка 4214 ) – указывается сумма поступлений дивидендов, других видов выплат в связи с долевым участием в других организациях, а так же суммы полученных процентов по долговым ценным бумагам и предоставленных другим организациям займам.

прочие поступления (строка 4219 ) – указывается сумма прочих поступлений, связанных с инвестиционной деятельностью организации, например – доходы от участия в совместной деятельности.

ПЛАТЕЖИ ПО ИНВЕСТИЦИОННЫМ ОПЕРАЦИЯМ

Платежи – всего (строка 4220 ) – указывается сумма платежей по инвестиционным операциям (рассчитывается, как сумма строк 4221 -4229 ). Показатели по строке 4220 и по строкам4221-4229 указываются в круглых скобках.

В том числе:

в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов (строка 4221 ) – указывается сумма платежей контрагентам, а так же выплаты сотрудникам организации, связанным с операциями по приобретению, созданию, модернизации, реконструкции и подготовке к использованию внеоборотных активов.

Данные платежи отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту следующих счетов:

50 «Касса»;
51 «Расчетные счета»;
52 «Валютные счета»;
58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

и отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:

косвенных налогов (вычитаем суммы уплаченного НДС, кроме НДС с сумм возмещений и НДС относящегося к комитентам, принципалам);
уплаченных агентами, комиссионерами, посредниками сумм, причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
возмещаемых расходов (транспортных, коммунальных и пр.).

в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях (строка 4222 ) – указывается сумма платежей, связанных с приобретением акций и долей в уставных капиталах других организаций.

в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), предоставление займов другим лицам (строка 4223 ) – указывается сумма платежей, направленных:

на предоставление процентных займов;
на приобретение векселей и облигаций;
на приобретенных прав требования к третьим лицам.

процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционного актива (строка 4224 ) – указывается сумма уплаченных процентов, относящихся на увеличение стоимости инвестиционного актива.

прочие платежи (строка 4229 ) – указывается сумма платежей:

по налогу на прибыль с инвестиционных операций (в случае возможности ее корректного определения);
направленных во вклады в совместную деятельность;
прочих платежей, связанных с инвестиционными операциями организации.

Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций (строка 4200 ) – указывается сумма разницы между поступлениями от инвестиционных операций и платежами по инвестиционным операциям.

Строка 4200 = строка 4210 – строка 4220.

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 1.

1. Заполнение раздела «Денежные потоки от финансовых операций».

В разделе «Денежные потоки от финансовых операций» отражаются суммы денежных потоков, связанных с привлечением финансирования на долговой или долевой основе.

Такие операции влекут за собой изменения структуры и величины:

капитала организации;
заемных средств организации.

Примеры денежных потоков от финансовых операций:

денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;
платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;
уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);
поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг;
платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;
получение кредитов и займов от других лиц;
возврат кредитов и займов, полученных от других лиц.

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ФИНАНСОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

Поступления – всего (строка 4310 ) – указывается общая сумма поступлений от финансовых операций (рассчитывается, как сумма строк 4311 -4319 )

В том числе:

получение кредитов и займов (строка 4311 ) – указывается сумма поступлений денежных средств и их эквивалентов в качестве кредитов и займов (включая поступления по беспроцентным займам).

денежных вкладов собственников (участников) (строка 4312 ) – указывается сумма денежных вкладов собственников (участников) организации, не приводящих к увеличению долей участия.

от выпуска акций, увеличения долей участия (строка 4313 ) – указывается сумма поступлений полученных в счет оплаты:

акций организации (ее акционерами);
долей в уставном капитале организации (ее учредителями);
дополнительно размещенных акций;
дополнительных денежных вкладов, приводящих к увеличению доли участия.

от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг и др. (строка 4314 ) – указывается сумма поступлений от оплаты:

выданных организацией векселей;
эмиссии облигаций;
иных долговых ценных бумаг.

прочие поступления (строка 4319 ) – указывается сумма прочих поступлений, связанных с финансовыми операциями организации.

ПЛАТЕЖИ ПО ФИНАНСОВЫМ ОПЕРАЦИЯМ

Платежи – всего (строка 4320 ) – указывается сумма платежей по финансовым операциям (рассчитывается, как сумма строк 4321 -4329 ). Показатели по строке 4320 и по строкам 4321-4329 указываются в круглых скобках.

В том числе:

собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников (строка 4321 ) – указывается сумма выплат:

действительной стоимости доли (части доли) участнику/его кредиторам/наследникам/правопреемникам;
за собственные акции, выкупленные у акционеров (их наследников, правопреемников).

на выплату дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников) (строка 4322 ) – указывается сумма фактических выплат дивидендов и иных сумм, связанных с распределением прибыли в пользу собственников (участников).

в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг, возврат кредитов и займов (строка 4323 ) – указывается сумма платежей, направленных на погашение долговых обязательств (кредитов, займов, собственных векселей и прочих долговых бумаг) за исключением сумм уплачиваемых процентов.

прочие платежи (строка 4329 ) – указывается сумма прочих платежей, связанных с финансовыми операциями организации. В этой строке могут отражаться, например, лизинговые платежи, уплачиваемые организацией.

Сальдо денежных потоков от финансовых операций (строка 4300 ) – указывается сумма разницы между поступлениями от финансовых операций и платежами по финансовым операциям.

Строка 4300 = строка 4310 – строка 4320.

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

1. Результирующие данные.

Сальдо денежных потоков за отчетный период (строка 4400 ) – указывается сумма, полученная путем сложения:

Сальдо денежных потоков от текущих операций (строка 4100 );
Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций (строка 4200 );
Сальдо денежных потоков от финансовых операций (строка 4300 );

Строка 4400 = Строка 4100 + Строка 4200 + Строка 4300 .

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на начало отчетного периода (строка 4450 ) – указывается сумма остатка денежных средств и денежных эквивалентов на начало года.

Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на начало года. Если эти суммы не равны, то необходимо расшифровать и пояснить возникшие отклонения.

Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на конец отчетного периода (строка 4500 ) – указывается сумма остатка денежных средств и денежных эквивалентов на конец года.

Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на конец года. Если эти суммы не равны, то необходимо расшифровать и пояснить возникшие отклонения.

Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю (строка 4490 ) – указывается «свернуто» итоговая сумма курсовых разниц, возникших в связи с пересчетом в рубли валютных денежных средств и эквивалентов.

Сумма разницы определяется следующим образом:

Величина влияния изменения курса иностранной валюты по отношению к рублю = общая сумма положительных курсовых разниц за отчетный год – общая сумма отрицательных курсовых разниц за отчетный год.

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

Данные для определения итогового сальдо по курсовым разницам отражаются на счете бухгалтерского учета 91 «прочие доходы и расходы».

ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 2.

1. Учетная политика.

В учетной политике организации для целей бухгалтерского учета необходимо отразить следующую информацию:

1. Уровень существенности и порядок его расчета (например – 15% от статьи движения денежных средств).

2. Порядок отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений.

3. Методы классификации (с последующим отражением в отчете о движении денежных средств) денежных потоков, не указанных в пунктах 9 - 11 ПБУ 23/2011.

4. Методологию пересчета в рубли денежных потоков в иностранной валюте.

5. Порядок свернутого представления денежных потоков.

6. другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

ПОЛОЖЕНИЕ

ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ"

(ПБУ 23/2011)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила составления отчета о движении денежных средств коммерческими организациями (за исключением кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (далее - организации).

2. Настоящее Положение применяется для составления отчета о движении денежных средств в случаях, когда составление, и (или) представление, и (или) публикация данного отчета предусмотрены законодательством Российской Федерации или нормативными правовыми актами, а также когда организация добровольно приняла решение о представлении и (или) публикации такого отчета.

Настоящее Положение не применяется при составлении отчетности организации для внутренних целей, отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения, отчетной информации, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, и отчетной информации для иных специальных целей, если в правилах составления такой отчетности и информации не предусматривается применение настоящего Положения.

3. Отчет о движении денежных средств входит в состав бухгалтерской отчетности организации.

4. Отчет о движении денежных средств составляется на основании общих требований к бухгалтерской отчетности организации, установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и требований, установленных настоящим Положением.

5. Отчет о движении денежных средств представляет собой обобщение данных о денежных средствах, а также высоколиквидных финансовых вложениях, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (далее - денежные эквиваленты). К денежным эквивалентам могут быть отнесены, например, открытые в кредитных организациях депозиты до востребования.

6. В отчете о движении денежных средств отражаются платежи организации и поступления в организацию денежных средств и денежных эквивалентов (далее - денежные потоки организации), а также остатки денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец отчетного периода.
Денежными потоками организации не являются:

а) платежи денежных средств, связанные с инвестированием их в денежные эквиваленты;

б) поступления денежных средств от погашения денежных эквивалентов (за исключением начисленных процентов);

в) валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от операции);

г) обмен одних денежных эквивалентов на другие денежные эквиваленты (за исключением потерь или выгод от операции);

д) иные аналогичные платежи организации и поступления в организацию, изменяющие состав денежных средств или денежных эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму, в том числе получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета организации на другой счет этой же организации.

II. Классификация денежных потоков

7. Денежные потоки организации подразделяются на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

8. Денежные потоки организации классифицируются в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации.

9. Денежные потоки организации от операций, связанных с осуществлением обычной деятельности организации, приносящей выручку, классифицируются как денежные потоки от текущих операций. Денежные потоки от текущих операций, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) организации от продаж.

Информация о денежных потоках от текущих операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень обеспеченности организации денежными средствами, достаточными для погашения кредитов, поддержания деятельности организации на уровне существующих объемов производства, выплаты дивидендов и новых инвестиций без привлечения внешних источников финансирования. Информация о составе денежных потоков от текущих операций в предыдущих периодах в сочетании с другой информацией, представляемой в бухгалтерской отчетности организации, обеспечивает основу для прогнозирования будущих денежных потоков от текущих операций.

Примерами денежных потоков от текущих операций являются:

а) поступления от продажи покупателям (заказчикам) продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг;

б) поступления арендных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей;

в) платежи поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги;

г) оплата труда работников организации, а также платежи в их пользу третьим лицам;

д) платежи налога на прибыль организаций (за исключением случаев, когда налог на прибыль организаций непосредственно связан с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций);

е) уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 107н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 октября 2008 г., регистрационный номер 12523) с изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 октября 2010 г. N 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048), от 8 ноября 2010 г. N 144н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 декабря 2010 г., регистрационный номер 19088) (далее - ПБУ 15/2008);

ж) поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);

з) денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

10. Денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации, классифицируются как денежные потоки от инвестиционных операций.

Информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.

Примерами денежных потоков от инвестиционных операций являются:

а) платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

б) уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;

в) поступления от продажи внеоборотных активов;

г) платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

д) поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

е) предоставление займов другим лицам;

ж) возврат займов, предоставленных другим лицам;

з) платежи в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

и) поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

к) дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;

л) поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.

11. Денежные потоки организации от операций, связанных с привлечением организацией финансирования на долговой или долевой основе, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации, классифицируются как денежные потоки от финансовых операций.

Информация о денежных потоках от финансовых операций обеспечивает основу для прогнозирования требований кредиторов и акционеров (участников) в отношении будущих денежных потоков организации, а также будущих потребностей организации в привлечении долгового и долевого финансирования.

Примерами денежных потоков от финансовых операций организации являются:

а) денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;

б) платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;

в) уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);

г) поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг;

д) платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;

е) получение кредитов и займов от других лиц;

ж) возврат кредитов и займов, полученных от других лиц.

12. Денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы в соответствии с пунктами 8 - 11 настоящего Положения, классифицируются как денежные потоки от текущих операций.

13. Платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков. Например, уплата процентов является денежным потоком от текущих операций, а возврат основной суммы долга является денежным потоком от финансовых операций. При погашении кредита в денежной форме обе указанные части могут выплачиваться одной суммой. В этом случае организация делит единую сумму на соответствующие части с последующей раздельной классификацией денежных потоков и раздельным отражением их в отчете о движении денежных средств.

III. Отражение денежных потоков

14. Денежные потоки организации отражаются в отчете о движении денежных средств с подразделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

15. Каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от платежей организации, если иное не установлено настоящим Положением.

16. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, и (или) когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам. Примерами таких денежных потоков являются:

а) денежные потоки комиссионера или агента в связи с осуществлением ими комиссионных или агентских услуг (за исключением платы за сами услуги);

б) косвенные налоги в составе поступлений от покупателей и заказчиков, платежей поставщикам и подрядчикам и платежей в бюджетную систему Российской Федерации или возмещение из нее;

в) поступления от контрагента в счет возмещения коммунальных платежей и осуществление этих платежей в арендных и иных аналогичных отношениях;

г) оплата транспортировки грузов с получением эквивалентной компенсации от контрагента.

17. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата. Примерами таких денежных потоков являются:

а) взаимно обусловленные платежи и поступления по расчетам с использованием банковских карт;

б) покупка и перепродажа финансовых вложений;

в) осуществление краткосрочных (как правило, до трех месяцев) финансовых вложений за счет заемных средств.

18. Показатели отчета о движении денежных средств организации отражаются в валюте Российской Федерации - рублях.

Величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком Российской Федерации на дату осуществления или поступления платежа. При несущественном изменении официального курса иностранной валюты к рублю, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации, пересчет в рубли, связанный с совершением большого числа однородных операций в такой иностранной валюте, может производиться по среднему курсу, исчисленному за месяц или более короткий период.

В случае если незамедлительно после поступления в иностранной валюте организация в рамках своей обычной деятельности меняет полученную сумму иностранной валюты на рубли, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически полученных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли. В случае если незадолго до платежа в иностранной валюте организация в рамках своей обычной деятельности меняет рубли на необходимую сумму иностранной валюты, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически уплаченных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

19. Остатки денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в рублях в сумме, которая определяется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 г. N 154н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 17 января 2007 г., регистрационный номер 8788), с изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 декабря 2007 г. N 147н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2008 г., регистрационный номер 11007), от 25 октября 2010 г. N 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048).

Разница, возникающая в связи с пересчетом денежных потоков организации и остатков денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков организации как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.

20. Существенные денежные потоки организации между ней и хозяйственными обществами или товариществами, являющимися по отношению к организации дочерними, зависимыми или основными, отражаются отдельно от аналогичных денежных потоков между организацией и другими лицами.

IV. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

21. В случае если к какому-либо показателю отчета о движении денежных средств организация представляет в своей бухгалтерской отчетности дополнительные пояснения, то соответствующая статья отчета о движении денежных средств должна содержать ссылку на эти пояснения.

22. Организация раскрывает состав денежных средств и денежных эквивалентов и представляет увязку сумм, представленных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса.

23. Организация раскрывает в составе информации о принятой ею учетной политике используемые подходы для отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений, для классификации денежных потоков, не указанных в пунктах 9 - 11 настоящего Положения, для пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, для свернутого представления денежных потоков, а также другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

24. Организация раскрывает имеющиеся по состоянию на отчетную дату возможности привлечь дополнительные денежные средства, в том числе:

а) суммы открытых организации, но не использованных ею кредитных линий с указанием всех установленных ограничений по использованию таких кредитных ресурсов (в том числе о суммах обязательных минимальных (неснижаемых) остатков);

б) величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;

в) полученные организацией поручительства третьих лиц, не использованные по состоянию на отчетную дату для получения кредита, с указанием суммы денежных средств, которые может привлечь организация;

г) суммы займов (кредитов), недополученных по состоянию на отчетную дату по заключенным договорам займа (кредитным договорам) с указанием причин такого недополучения.

25. Организация раскрывает с учетом существенности следующую информацию:

а) имеющиеся существенные суммы денежных средств (или их эквивалентов), которые по состоянию на отчетную дату недоступны для использования организацией (например, открытые в пользу других организаций аккредитивы по незавершенным на отчетную дату сделкам) с указанием причин данных ограничений;

б) сумму денежных потоков, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных с расширением масштабов этой деятельности;

в) денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций по каждому отчетному сегменту, определенному в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 8 ноября 2010 г. N 143н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 14 декабря 2010 г., регистрационный номер 19171);

г) средства в аккредитивах, открытых в пользу организации, вместе с информацией о факте исполнения организацией по состоянию на отчетную дату обязательств по договору с использованием аккредитива. В случае если обязательства по договору с использованием аккредитива организацией исполнены, но средства аккредитива не зачислены на ее расчетный или иной счет, то раскрываются причины и суммы незачисленных средств.

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ

«ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ»

ПБУ 23/2011

I. Общие положения

3. Отчет о движении денежных средств входит в состав бухгалтерской отчетности организации.

Денежными потоками организации не являются:

а) платежи денежных средств, связанные с инвестированием их в денежные эквиваленты;

б) поступления денежных средств от погашения денежных эквивалентов (за исключением начисленных процентов);

в) валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от операции);

д) иные аналогичные платежи организации и поступления в организацию, изменяющие состав денежных средств или денежных эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму, в том числе, получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета организации на другой счет этой же организации.

II. Классификация денежных потоков

Примерами денежных потоков от текущих операций являются:

а) поступления от продажи покупателям (заказчикам) продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг;

б) поступления арендных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей;

в) платежи поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги;

г) оплата труда работников организации, а также платежи в их пользу третьим лицам;

е) уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. № 107н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 октября 2008 г., регистрационный номер 12523) с изменениями, внесенными приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 октября 2010 г. № 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048), от 8 ноября 2010 г. № 144н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 декабря 2010 г., регистрационный номер 19088) (далее - ПБУ 15/2008);

ж) поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);

10. Денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации, классифицируются как денежные потоки от инвестиционных операций.

Примерами денежных потоков от инвестиционных операций являются:

в) поступления от продажи внеоборотных активов;

е) предоставление займов другим лицам;

ж) возврат займов, предоставленных другим лицам;

к) дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;

11. Денежные потоки организации от операций, связанных с привлечением организацией финансирования на долговой или долевой основе, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации, классифицируются как денежные потоки от финансовых операций.

Примерами денежных потоков от финансовых операций организации являются:

а) денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;

в) уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);

г) поступления от выпуска облигаций, векселей, и других долговых ценных бумаг;

д) платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;

е) получение кредитов и займов от других лиц;

ж) возврат кредитов и займов, полученных от других лиц.

12. Денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы в соответствии с пунктами 8-11 настоящего Положения, классифицируются как денежные потоки от текущих операций.

13. Платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков. Например, уплата процентов является денежным потоком от текущих операций, а возврат основной суммы долга является денежным потоком от финансовых операций. При погашении кредита в денежной форме обе указанные части могут выплачиваться одной суммой. В этом случае организация делит единую сумму на соответствующие части с последующей раздельной классификацией денежных потоков и раздельным отражением их в отчете о движении денежных средств.

III. Отражение денежных потоков

14. Денежные потоки организации отражаются в отчете о движении денежных средств с подразделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

15. Каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от платежей организации, если иное не установлено настоящим Положением.

16. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, и (или) когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам. Примерами таких денежных потоков являются:

г) оплата транспортировки грузов с получением эквивалентной компенсации от контрагента.

17. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата. Примерами таких денежных потоков являются:

а) взаимно обусловленные платежи и поступления по расчетам с использованием банковских карт;

б) покупка и перепродажа финансовых вложений;

в) осуществление краткосрочных (как правило, до трех месяцев) финансовых вложений за счет заемных средств.

18. Показатели отчета о движении денежных средств организации отражаются в валюте Российской Федерации - рублях.

19. Остатки денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в рублях в сумме, которая определяется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 г. № 154н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской федерации 17 января 2007 г., регистрационный номер 8788) с изменениями, внесенными приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 декабря 2007 г. № 147н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2008 г., регистрационный номер 11007), от 25 октября 2010 г. № 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048).

20. Существенные денежные потоки организации между ней и хозяйственными обществами или товариществами, являющимися по отношению к организации дочерними, зависимыми или основными, отражаются отдельно от аналогичных денежных потоков между организацией и другими лицами.

IV. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

21. В случае если к какому-либо показателю отчета о движении денежных средств организация представляет в своей бухгалтерской отчетности дополнительные пояснения, то соответствующая статья отчета о движении денежных средств должна содержать ссылку на эти пояснения.

22. Организация раскрывает состав денежных средств и денежных эквивалентов и представляет увязку сумм, представленных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса.

23. Организация раскрывает в составе информации о принятой ею учетной политике используемые подходы для отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений, для классификации денежных потоков, не указанных в пунктах 9-11 настоящего Положения, для пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, для свернутого представления денежных потоков, а также другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

24. Организация раскрывает имеющиеся по состоянию на отчетную дату возможности привлечь дополнительные денежные средства, в том числе:

б) величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;

Приказ Минфина РФ от 2 февраля 2011 г. № 11н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011)» зарегистрирован в Минюсте 23 марта 2011 г.

Положение устанавливает, что в отчете о движении денежных средств отражаются платежи организации и поступления в нее денежных средств (потоков), а также остатки средств на начало и конец отчетного периода. Пункт 6 части 1 Положения перечисляет те платежи и поступления, которые не являются денежными потоками.

Денежные потоки организации показывают уровень обеспеченности организации денежными средствами, достаточными для погашения кредитов, поддержания деятельности и т.д. без привлечения внешних финансов.

Денежные потоки организации отражаются в отчете о движении денежных средств с подразделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

Соответственно, примеры денежных потоков от текущих операций приведены в п.9 части 2. К ним относятся поступления непосредственно от продажи продукции, арендная плата, платежи поставщикам, оплата труда работников и т.д.

Примерами денежных потоков от инвестиционных операций являются поступления или платежи, связанные с акциями, дивидендами от долевого участия в других организациях и т.д. Подробно перечислены такие потоки в п. 10 ч.2.

К потокам от финансовых операций относятся денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия, платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников, получение кредитов и займов от других лиц и т.д. Их можно найти в п. 11 ч.2 документа.

Все существенные денежные потоки отражаются в отчете. Их можно отразить свернуто в случаях, когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам, а также когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.

Все показатели должны быть представлены в рублях. Потоки в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу на день поступления или осуществления платежа.

Разница, возникающая в связи с пересчетом денежных потоков организации и остатков в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от остальных как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю. Отдельно отражаются и денежные потоки, связанные с деятельностью дочерних организаций.

Наличие дополнительных пояснений сопровождается ссылкой в соответствующей статье.

П. 24 ч. 4 Положения перечисляет денежные средства, которые могут быть привлечены организацией и которые также нужно раскрыть в отчете.

Документ вступает в силу, начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 г., но не может служить основанием для применения санкций к организациям за невыполнение содержащихся в нем предписаний, пока не будет опубликован.

Практика показывает, что у ряда компаний промежуточная бухгалтерская отчетность не ограничивается только балансом и отчетом о прибылях и убытках. Также приходится составлять отчет о движении денег. Какие сложности с ним могут возникнуть у бухгалтера, мы с вами сегодня на семинаре и обсудим. Отчет о движении денежных средств, ПБУ 23/2011.

Денежные средства и денежные эквиваленты

Вообще в состав промежуточной бухгалтерской отчетности, согласно пункту 49 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», включаются баланс и отчет о прибылях и убытках. Однако участники или учредители могут дополнительно запросить и отчет о движении денежных средств.

Действительно, иногда бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках не дают полного представления о том, что происходит в организации. И тогда требуется составлять отчет о движении денег и представлять его не только по итогам всего года, как большинство организаций и делают, но и в составе промежуточной бухгалтерской отчетности.

Согласно пункту 5 ПБУ 23/2011, отчет о движении денежных средств включает в себя информацию как о денежных средствах, так и о денежных эквивалентах. Это высоколиквидные финансовые вложения, которые очень легко могут быть обращены в заранее известную сумму денежных средств, а риск изменения их стоимости незначителен. К денежным эквивалентам, в частности, относят депозиты до востребования.

В конце прошлого года были внесены поправки в приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности в организации». Изменения привели к тому, что в балансе денежные эквиваленты были «выдернуты» из финансовых вложений и перенесены в строку, по которой отражают денежные средства. Сделано это было для того, чтобы соответствующий показатель баланса совпадал с показателем отчета о движении денежных средств. Ведь в отчете о движении денег дается расшифровка тех показателей, которые в обобщенном варианте попадают в баланс и в отчет о прибылях и убытках. Значит, эти формы должны стыковаться. Иными словами, сумма денежных средств, включая эквиваленты, в балансе должна совпадать с соответствующими позициями одноименного отчета.

Денежные потоки и их классификация

В отчете о движении денежных средств отражают денежные потоки компании (платежи и поступления), а также остатки денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец отчетного периода.

Сразу скажу, что денежными потоками не считаются:

платежи, связанные с инвестированием;
поступления от погашения денежных эквивалентов (за исключением начисленных процентов);
валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от операции);
обмен одних денежных эквивалентов на другие денежные эквиваленты (за исключением потерь или выгод от операции).

Словом, нельзя считать потоками платежи и поступления, которые меняют состав денежных средств или денежных эквивалентов, но оставляют неизменной их общую сумму . Сюда же относят такие операции, как получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного на другой счет одной и той же организации.

Объясняется это просто. Да, у компании меняется структура денежных средств. Но это вовсе не означает, что организация ведет коммерческую деятельность, получает средства за результаты своей работы либо платит за ресурсы, которые необходимы ей для бизнеса. Подобные изменения структуры денег и денежных эквивалентов никак не характеризуют коммерческую деятельность организации. А суммы тут могут быть существенные. И поэтому, чтобы не засорять отчет, не увеличивать в нем обороты, изменения в структуре денег там не отражают.

ПРИМЕРЫ ИЗМЕНЕНИЯ СТРУКТУРЫ ДЕНЕГ

Чтобы еще лучше с этим разобраться, возьмем самую элементарную ситуацию – перевод денег из кассы на расчетный счет и обратно. Допустим, организация торгует в розницу. Вся наличность поступает в кассу. Это коммерческая деятельность. Затем деньги инкассировали в банк. Что произошло? Деньги поменяли свою структуру. Это не характеризует деятельность компании с точки зрения бизнеса. И поэтому вот это движение денежных средств из кассы на расчетный счет и наоборот не признается денежными потоками и не попадает в отчет.

Еще одна ситуация. Компания разместила денежные средства на депозит до востребования, то есть перевела средства в денежный эквивалент. Организация при этом заработала деньги? Нет, конечно. Поэтому коммерческой деятельности здесь нет. Значит, такой перевод не признается денежным потоком.

И наоборот, компания реализовала высоколиквидную ценную бумагу (денежный эквивалент) либо с депозита взяла деньги на расчетный счет. К коммерческой деятельности все это опять же никакого отношения не имеет.

Теперь о валютно-обменных операциях. Чтобы заплатить иностранному поставщику, организация вынуждена рубли менять на валюту. Покупка валюты – не коммерческая деятельность. То же самое относится и к продаже валюты.

В валютно-обменных операциях есть либо расходы, либо экономическая выгода. Они возникают, скажем, из-за разницы между курсом покупки валюты и официальным курсом ЦБ РФ на ту же дату. Расходом может быть и комиссия банка. Эти выгоды или потери в обязательном порядке отражаются в отчете о движении денежных средств. А вот само приобретение и продажа валюты не являются по определению денежными потоками и в отчете их показывать не нужно.

КЛАССИФИКАЦИЯ ДЕНЕЖНЫХ ПОТОКОВ

Теперь перейдем непосредственно к самим денежным потокам. Их делят на потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

Допустим, классифицировать денежный поток однозначно не получается. Тогда в отчете его показывают в разделе с текущими потоками. Скажем, организация приобрела партию кирпичей. Если они предназначены для стройки, это будут инвестиционные потоки, если для ремонта, то потоки текущие. На стройку и ремонт могут пойти кирпичи из одной партии. В этой ситуации деньги, истраченные на кирпичи, будут относиться к текущим потокам.

Теперь представим, что компания одной суммой перечислила в банк деньги и ими погасила тело кредита и проценты, которые относятся в учете к текущей деятельности. Здесь все ясно. Бухгалтер отражает сумму, которая пошла на погашение займа, как финансовую операцию, а сумму процентов – как текущую.

Примером денежных потоков от текущих операций также будет платеж налога на прибыль (за исключением случаев, когда налог на прибыль непосредственно связан с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций). Но предположим, компания продала имущество, получила прибыль. Реализация основного средства относится к инвестиционным потокам. Получается, что налог на прибыль бухгалтер должен делить между инвестиционной и текущей деятельностью? Нет, я бы так делить не стала, а показывала всю сумму налога в текущих потоках.

Другая ситуация. Организация выплачивает дивиденды. В рамках главы 25 НК РФ она, как источник выплаты, удерживает налог на дивиденды. Это другая ставка налога на прибыль, другой лист декларации. Поэтому этот налог компания может совершенно обособить от той общей суммы налога по ставке 20 процентов. Выплата дивидендов относится к финансовым операциям. В этой ситуации налог на прибыль с дивидендов можно трактовать также как финансовую операцию.

Отражение денежных потоков

Сейчас поговорим о денежных потоках, которые отражают в отчете свернуто. Это случаи, когда потоки характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов. И еще ситуации, когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам (п. 16 ПБУ 23/2011). Вот примеры:

денежные потоки комиссионера или агента, связанные с их услугами (за исключением платы за сами услуги);
косвенные налоги в составе поступлений от покупателей и заказчиков, платежей поставщикам и подрядчикам и платежей в бюджетную систему РФ или возмещение из нее;
поступления от контрагента в счет возмещения коммунальных платежей и осуществление этих платежей в арендных и иных аналогичных отношениях;
оплата транспортировки грузов с получением эквивалентной компенсации от контрагента.

Для одних компаний это действительно поступления, для других – платежи. Организация является звеном в расчетах. Суммы могут быть существенные, намного превышающие заработанные или уплаченные деньги по коммерческой деятельности. Их, повторю, нужно показывать в отчете о движении денег свернуто. Опять-таки с той точки зрения, что отчет характеризует результат коммерческой деятельности. Прохождение же денег через организацию, как через расчетное звено, вовсе не результат такой деятельности.

Теперь подробно разберем самые распространенные из ситуаций, которые названы в пункте 16 ПБУ 23/2011. Только обращу ваше внимание, что перечень там не исчерпывающий.

Посреднические операции

Организация что-то продает либо что-то покупает для третьих лиц. То есть занимается посредничеством. Чужое имущество отражается на забалансовых счетах. При его продаже на расчетный счет поступают деньги. Проводка тут такая:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76.

Большая часть этих средств принадлежит принципалу (доверителю или комитенту). Организация перечисляет выручку на его расчетный счет:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 51.

Остальная часть приходится на агентское вознаграждение:

ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 90.

Еще раз напомню, что отчет о движении денежных средств большинство организаций составляют по итогам всего года. Лишь для отдельных компаний этот отчет может быть и промежуточным. Но все равно его составляют нарастающим итогом за год. Допустим, отчетным периодом является год. В конце года при продаже имущества деньги поступили на расчетный счет агента:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76.

Но в текущем году он не успел перечислить деньги принципалу. Эти деньги агенту не с чем свернуть. И тогда они будут отражаться в отчете о движении денег, но не как поступления за товары, работы, услуги, а как прочие поступления. В следующем году эти суммы также будут отражаться в отчете. Их не с чем сальдировать. При перечислении денег принципалу это будут уже прочие платежи.

Принципалов, доверителей и комитентов может быть много. По одним договорам посредник продает, по другим покупает. Либо есть один принципал, но с ним заключено множество соглашений. Через агента проходят крупные суммы по покупке и продаже имущества. Как сворачивать эти суммы? Ответа в ПБУ нет. Я бы свернула оптом, поскольку это чужие деньги.

Операции по аренде имущества

Предположим, организация является арендодателем недвижимого имущества, помещений. Как правило, договоры со снабжающими организациями заключает арендодатель. Возможны следующие варианты.

ОПЛАТА КОММУНАЛКИ

Первый вариант не очень распространенный. Компания арендует помещение со всеми удобствами и перечисляет за все услуги неизменную сумму. В нее входит компенсация расходов арендодателя по содержанию помещений, коммуналке… В этом случае арендодатель не должен по пункту 16 ПБУ 23/2011 сальдировать эти суммы. Он отражает отдельно поступившие суммы от арендатора и отдельно свои расходы на содержание помещений.

Более распространенный способ оплаты коммунальных платежей, когда арендная плата перечисляется за квадратные метры. А стоимость потребленных коммунальных услуг выделяется отдельно исходя из показаний приборов. В этом случае арендодатель будет абонентом по отношению к снабжающей организации, промежуточным звеном в расчетах, а арендатор – субабонентом.

Несмотря на то что арендодатель не является посредником, с точки зрения бухгалтерского учета у него применяются те же счета, что и у посреднических организаций. По кредиту счета 90 отражается арендная плата только за квадратные метры. Поэтому в дебет счета 90 попадут только расходы, которые собираются на счете 20 без учета коммунальных платежей. А возмещаемые расходы отражаются на счете 76 . В такой ситуации суммы коммунальных услуг по пункту 16 бухгалтер сворачивает и отражает в отчете о движении денежных средств. Здесь я сворачивала бы тоже оптом.

Предположим, арендодатель получил от одних арендаторов деньги, допустим авансы. А за других, наоборот, заплатил снабжающей организации еще до того, как сам получил деньги. Я эти суммы все равно свернула бы. Начнется следующий год, и те, за кого арендодатель уже рассчитался с коммунальщиками, заплатят. А за тех, кто выдал авансы, арендодатель заплатит.

Что в первом, что во втором случае речь идет о чужих деньгах, а не о доходах от аренды. А то, что нельзя свернуть, будет отражаться либо как поступления, либо как платежи. Но опять же не за товары, работы, услуги, а как прочие, чужие деньги.

И третья распространенная ситуация с договорами аренды. Она связана с тем, что несколько лет назад налоговики начали очередную волну придирок в части вычетов НДС. В предыдущей ситуации, когда арендодатель перевыставляет арендатору счет-фактуру по коммунальным услугам, он не является поставщиком этих услуг. Поставщик – снабжающая организация. В главе 21 НК РФ не написано, что можно принимать к вычету НДС, который перевыставляется абонентами субабонентам. И пошла волна штрафных санкций.

На практике в договорах появились следующие формулировки. Арендодатель предоставляет в аренду помещения, а арендная плата состоит из двух частей. Первая часть – постоянная, за квадратные метры, а вторая часть – переменная, за коммуналку, в зависимости от того, сколько потребили соответствующих услуг арендаторы.

В бухгалтерском учете по кредиту счета 90 общая сумма, но только от месяца к месяцу переменная часть меняется. Если в договоре изначально будет сказано, что арендная плата каждый месяц будет разной, то это не будет противоречить нормам гражданского законодательства. В этой ситуации также необходимо сальдировать суммы для отчета о движении денежных средств.

Транспортные услуги

Следующая ситуация, когда бухгалтер сальдирует движение денег. Предположим, компания приобретает у контрагента товар на условиях франко-станции отправления или франко-склада поставщика. А затем перепродает товар покупателю на тех же условиях.

Естественно, цена товара меняется. Но транспортные расходы стороны несут самостоятельно. Поставщик находится в одном городе, наша компания в другом, покупатель в третьем.

Конечно, никто не едет в город поставщика с тем, чтобы нанять там перевозчика. Поставщик заключает договор с перевозчиком, он работает как посредник, действуя в интересах покупателя. Платит перевозчику за доставку, выставляет транспортные расходы сверх цены товара.

Наша компания точно так же по договору с покупателем перевыставляет ему эти транспортные расходы, которые несет поставщик сверх цены за товар.

БУХУЧЕТ

В бухгалтерском учете, так как компания тоже является посредником, транспортные расходы отражаются по счету 76 . И бухгалтер отразит эти суммы в отчете о движении денег свернуто. Потому что выручку получит транспортная организация, она оказала услуги по перевозке.

А у компании это звено расчета должно быть свернуто. И если в какой-то сумме не сворачивается, я бы тоже оптом сворачивала. Суммы попадут в отчет о движении денег как прочие, либо поступления, либо платежи.

Косвенные налоги

Теперь перейдем к самому интересному моменту, когда бухгалтер свернуто отражает в отчете о движении денег косвенные налоги. Допустим, за отчетный период перечисления от покупателей составили 118 руб., в том числе НДС – 18 руб. ПБУ 23/2011 требует, чтобы поступления за товары, работы, услуги в отчете о движении денег отражались в нетто-оценке, без налогов. Поэтому поступления от покупателей бухгалтер показывает в отчете о движении денег в размере 100 руб.

Разница между начисленным и принятым к вычету НДС будет относиться к прочим платежам либо прочим поступлениям. Свернули и смотрим, что больше – либо прочие поступления, либо прочие платежи. А если имеются облагаемые и не облагаемые НДС доходы, надо уже смотреть, сколько НДС должно свернуться, а сколько попасть в стоимость товаров, работ, услуг.

ОТРАЖЕНИЕ НДС

На момент, когда составляется отчет о движении денег, бухгалтер еще не знает пропорции облагаемых и необлагаемых оборотов в общих операциях. Это будет известно только в следующем квартале. Как тогда быть? Нигде об этом не написано. И вот это тот случай, когда бухгалтер решает сам. Если по какому-то вопросу имеются различные варианты, то надо выбирать тот способ учета, который подходит для специфики деятельности организации. И применять его последовательно из года в год.

Четко сказать, какой НДС учтен в авансах, выданных на момент составления отчетности, нельзя. Так вот как делить? Возможно, исходя из плана поставки и отгрузки товаров (работ, услуг) либо исходя из прошлого отчетного периода. Может быть, исходя из сложившейся практики за аналогичный период прошлого года. Вы, бухгалтер, это решение принимаете самостоятельно. Погрешности, конечно, будут. Но не столь существенные.

В заключение добавлю: кроме названных ситуаций денежные потоки отражают в отчете свернуто, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата . Приведу примеры таких денежных потоков:

взаимно обусловленные платежи и поступления по расчетам с использованием банковских карт;
покупка и перепродажа финансовых вложений.

Иногда компания через посредника, выдав ему определенную сумму денег, в течение дня может становиться собственником ценных бумаг и тут же продавать их. Обороты большие, а результат финансовый небольшой. Поэтому их нужно свернуть.

И еще один случай. Это краткосрочные (как правило, до трех месяцев) финансовые вложения за счет заемных средств. Компания заняла деньги у контрагента. Бухгалтер делает проводку: ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 66 (67). Далее – ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 51. Вот эти обороты по счету 51 надо отразить свернуто.

О лекторе

Мария Михайловна Стажкова, преподаватель курсов повышения квалификации Международной академии профессиональных бухгалтеров.

По бухгалтерскому учету "отчет о движении денежных средств". Министерство финансов российской федерации Движении денежных средств пбу 23

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ТЕКУЩИХ ОПЕРАЦИЙ

ПЛАТЕЖИ ПО ТЕКУЩИМ ОПЕРАЦИЯМ

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ИНВЕСТИЦИОННЫХ ОПЕРАЦИЙ

ПЛАТЕЖИ ПО ИНВЕСТИЦИОННЫМ ОПЕРАЦИЯМ

ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 1.

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ФИНАНСОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

ПЛАТЕЖИ ПО ФИНАНСОВЫМ ОПЕРАЦИЯМ

ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 2.

ПОЛОЖЕНИЕ

ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ"

(ПБУ 23/2011)

I. Общие положения

II. Классификация денежных потоков

III. Отражение денежных потоков

IV. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

Денежные средства и денежные эквиваленты

Денежные потоки и их классификация

ПРИМЕРЫ ИЗМЕНЕНИЯ СТРУКТУРЫ ДЕНЕГ

КЛАССИФИКАЦИЯ ДЕНЕЖНЫХ ПОТОКОВ

Отражение денежных потоков

Посреднические операции

Операции по аренде имущества

ОПЛАТА КОММУНАЛКИ

Транспортные услуги

БУХУЧЕТ

Косвенные налоги

ОТРАЖЕНИЕ НДС