Стоимость нематериальных активов ежемесячно списывается посредством амортизации. Ежемесячно определяется сумма амортизации на объект и списывается в расходы организации. Начисление амортизации нематериальных активов происходит в течение всего срока их полезного использования. Амортизация начинает считаться на объект со следующего месяца после месяца принятия актива к учету. О поступлении НМА читайте .
Если для расчета используется 4 способа начисления, то для расчета амортизационных отчислений НМА используется три способа: линейный и два нелинейных (способ уменьшаемого остатка и способ списания стоимости пропорционально объему продукции).
Какой метод начисления выбрать – решать вам. В каких-то случаях будет удобен линейный метод, постепенно из месяца в месяц в течение всего срока полезного использования будет списываться одна и та же сумма амортизации.
Второй способ будет выгоден в том случае, если приобретенный актив быстро устаревает, выгоднее будет быстро списать на себестоимость продукции большую часть его стоимости в первые же годы использования, после чего на полученные средства приобрести новый актив или улучшить имеющийся.
Какой бы метод начисления амортизации нематериальных активов вы не выбрали, необходимо отметить ваш выбор в учетной политике организации.
Расчет амортизационных отчислений нематериальных активов напрямую связан со сроком полезного использования объекта.
В качестве него принимается период, в течение которого объект планируется использовать с целью получения экономической выгоды.
Данный период может определяться, исходя из срока, на который организации выданы права на владение и пользования нематериальным активом. В этом случае основанием для определения срока полезного использования будут служить документы, на основании которого организация получила исключительное право на актив. Например, если исключительное право на компьютерную программу получено на 5 лет, то в качестве полезного срока принимается 60 месяцев. В течение 60-ти месяцев и будет начисляться амортизация, пока первоначальная стоимость НМА не будет полностью списана на себестоимость продукции.
Также срок полезного использования может определяться, исходя из периода, в течение которого планируется использовать нематериальный актив. В зависимости от вида НМА организация самостоятельно устанавливает необходимый срок, причем этот период должен быть обоснованным и документально зафиксированным в приказе.
Определяя срок полезного использования для НМА, нужно помнить, что он не может быть меньше двенадцати месяцев.
Проводки по начислению амортизации
Амортизация может списываться двумя способами:
- с привлечением специального счета 05 «Амортизация нематериальных активов»;
- непосредственно со счета учета нематериального актива 04.
В первом случае проводки по начислению амортизации будут иметь вид: Д20 (44) К05.
Во втором случае – Д20 (44) К04.
Методы начисления
Линейный метод
Амортизация начисляется равными суммами в течение всего периода использования.
Формула для расчета амортизации:
А = первоначальная стоимость * норма амортизации / 100%
Первоначальная стоимость – стоимость, по которой нематериальный актив был принят к учету.
Норма амортизации = 100% / срок полезного использования.
Пример:
Нематериальный актив первоначальной стоимостью 100 000 руб., срок полезного использования 5 лет. Рассчитаем амортизационные отчисления по линейному методу.
Норма А. = 100% / 5 = 20%
Годовая А. = 100 000 * 20% / 100% = 20 000 руб.
Ежемесячная А. = 20 000 / 12 = 1666,67 руб.
Метод уменьшаемого остатка
В отличие от линейного метода расчет амортизации происходит способом уменьшаемого остатка происходит, опираясь на остаточную стоимость нематериального актива, равную первоначальной минус начисленная амортизация. Также вводится коэффициент ускорения, от которого зависит, насколько быстро спишется большая часть стоимость объекта. Его можно принимать любым, но не больше 3-х.
Формула для расчета амортизации методом уменьшаемого остатка:
А = остаточная стоимость * норма амортизации / 100%.
Остаточная стоимость = первоначальная ст-ть – начисленная амортизация.
Норма амортизации = 100% * коэффициент ускорения / срок полезного использования.
Пример:
Нематериальный актив первоначальной стоимостью 80 000 руб., срок полезного использования 3 года. Коэффициент ускорения принимается равным 2-м. Рассчитаем амортизационные отчисления методом уменьшаемого остатка.1-й год:
Норма А. = 100% * 2 / 3 = 66,67%
Остаточная ст-ть = 80 000 – 0 = 80 000 руб.
Годовая А. = 80 000 * 66,67% / 100% = 53 336 руб.
Ежемесячная А. = 53 336 / 12 = 4444,67 руб.
Остаточная ст-ть = 80 000 – 53 336 = 26 664 руб.
Годовая А. = 26 664 * 66,67% / 100% = 17 777 руб.
Остаточная ст-ть = 80 000 – (53 336 + 17 777) = 8887 руб.
Согласно ст. 259 НК РФ, как только остаточная стоимость объекта будет составлять величину менее 20% от первоначальной стоимости, амортизацию за оставшиеся месяцы следует считать, как остаточная стоимость, поделенная на количество оставшихся месяцев срока полезного использования.
· линейный способ;
· способ уменьшаемого остатка;
· способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости НМА и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
Пример 1.
Организация приобрела НМА стоимостью 18 000 рублей (без НДС). Срок полезного использования данного актива установлен в 4 года (48 месяцев).
Годовая сумма амортизационных отчислений составит 4 500 рублей (18 000 рублей / 4 года).
Окончание примера.
При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
Пример 2.
Используя данные примера 1, рассчитаем амортизацию способом уменьшаемого остатка.
Годовая норма амортизации составит 25% (100% / 4 года).
1 год эксплуатации:
Годовая сумма амортизации составляет 4 500 рублей (18 000 рублей х 25%).
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 375 рублям (4 500 рублей / 12 месяцев).
Остаточная стоимость после 1 года эксплуатации 13 500 рублей (18 000 рублей – 4 500 рублей).
2 год эксплуатации :
Годовая сумма амортизации составляет 3 375 рублей (13 500 рублей х 25%).
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 281,25 рубля (3 375 рублей / 12 месяцев).
Остаточная стоимость после 2 года эксплуатации 10 125 рублей (13 500 рублей – 3 375 рублей).
3 год эксплуатации:
Годовая сумма амортизации составляет 2 531,25 рубля (10 125 рублей х 25%).
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 210,93 рубля (2 531,25 рубля / 12 месяцев).
Остаточная стоимость после 3 года эксплуатации 7 593,75 рубля (10 125 рублей – 2 531,25 рубля).
4 год эксплуатации:
Годовая сумма амортизации составляет 1 898,44 рубля (7 593,75 рубля х 25%).
Ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет равна 158,20 рубля (1 898,44 рубля / 12 месяцев).
Остаточная стоимость НМА после окончания срока полезного использования составляет 5 695,31 рубля.
Как видно из примера сумма амортизации, начисленной в течение срока полезного использования НМА (4500 + 3 375 + 2531,25 + 1898,44 = 12 304,69), меньше первоначальной стоимости объекта. Согласно пункту 18 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления по НМА продолжаются до полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета. Следовательно, несмотря на то, что объекта истек, организация должна продолжать начислять амортизацию по данному объекту до полного погашения его стоимости.
Окончание примера.
При способе списания стоимости НМА пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования НМА.
Пример 3.
Предположим, что с использованием объекта НМА стоимостью 18 000 рублей (без НДС) и сроком полезного использования 4 года будет произведено 56 000 единиц продукции:
1 год – 16 000 единиц;
2 год – 12 000 единиц;
3 год – 12 800 единиц;
4 год – 15 200 единиц.
Норма амортизации за 1 год составит 28,57% (16 000 единиц х 100% / 56 000 единиц). Годовая сумма амортизации 5 142,60 рубля (18 000 рублей х 28,57%).
Норма амортизации за 2 год 21,43% (12 000 единиц х 100% / 56 000 единиц). Годовая сумма амортизации 3 857,40 рубля (18 000 рублей х 21,43%).
Норма амортизации за 3 год 22,86% (12 800 единиц х 100% / 56 000 единиц). Годовая сумма амортизации 4 114,80 рубля (18 000 рублей х 22,86%).
Норма амортизации за 4 год 27,14% (15 200 единиц х 100% / 56 000 единиц). Годовая сумма амортизации 4 885,20 рубля (18 000 рублей х 27,14%).
При рассмотрении примера в целях сокращения расчетов мы не рассчитывали ежемесячную сумму амортизации, хотя в практической деятельности должна рассчитываться ежемесячно исходя из фактического выпуска продукции.
В нашем примере фактический выпуск продукции совпал с плановым, и стоимость НМА в течение срока его полезного использования путем начисления амортизации была включена в расходы полностью.
На практике нередки случаи, когда фактический выпуск продукции оказывается больше или меньше запланированного. Если фактический выпуск продукции больше, амортизация по НМА будет полностью начислена раньше окончания установленного срока его полезного использования, если фактический выпуск окажется меньше запланированного, по объекту НМА не удастся начислить амортизацию полностью и по окончании последнего года эксплуатации останется недоамортизированная сумма. Эта сумма должна быть присоединена к сумме амортизации, начисленной за последний год эксплуатации объекта НМА.
Окончание примера.
Выбранный способ начисления амортизации по группе однородных НМА должен применяться организацией в течение всего срока их полезного использования.
Согласно пункту 15 ПБУ 14/2000 начисление амортизационных отчислений в течение срока полезного использования НМА не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по НМА начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления амортизации в размере 1/12 годовой суммы.
В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по НМА начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
При принятии объекта НМА к бухгалтерскому учету организация определяет срок его полезного использования. Условия, исходя их которых определяется этот срок, определены пунктом 17 ПБУ 14/2000.
Срок полезного использования НМА, на которые у организации имеются патенты и свидетельства, устанавливается исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений срока использования в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Статьей 3 «Патентного закона Российской Федерации» от 23 сентября 1992 года №3517-1 установлены следующие сроки действия патентов:
· патент на изобретение - до истечения двадцати лет с момента подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности;
· патент на полезную модель - до истечения пяти лет с момента подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности;
· патент на промышленный образец - до истечения десяти лет с момента подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности.
Согласно статье 10 Закона Российской Федерации от 23 сентября 1992 года №3526-1 «О правовой охране топологий интегральных микросхем» исключительное право на охраняемую топологию действует в течение десяти лет.
Регистрация товарного знака в соответствии со статьей 16 Закона Российской Федерации от 23 сентября 1992 года №3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» действует до истечения 10 лет, считая со дня подачи заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности.
Срок действия патента на селекционное достижение согласно статье 3 Закона Российской Федерации от 6 августа 1993 года №5605-1 «О селекционных достижениях» составляет 30 лет с момента регистрации указанного достижения в Государственном реестре охраняемых селекционных достижений. На сорта винограда, древесных декоративных, плодовых культур и лесных пород, в том числе их подвоев, срок действия патента составляет 35 лет.
Срок полезного использования НМА может быть определен исходя из ожидаемого срока полезного использования, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
Для отдельных групп НМА срок полезного использования следует определять исходя из количества продукции или натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования данного объекта НМА.
По некоторым НМА невозможно определить срок полезного использования. В этом случае нормы амортизационных отчислений согласно пункту 17 ПБУ 14/2000 устанавливаются в расчете на двадцать лет, но не более срока деятельности организации.
В любом случае срок полезного использования НМА не может быть больше срока деятельности организации.
Начисление амортизации по НМА начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Прекращается начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой исключительных прав на него.
Амортизационные отчисления начисляются независимо от результатов деятельности организации и отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому относятся.
- путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.
Планом счетов для этой цели предназначен счет 05 «Амортизация нематериальных активов» ;
- путем уменьшения первоначальной стоимости нематериального актива.
В этом случае сумма начисленной амортизации списывается непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы» .
Применение одного из способов отражения в бухгалтерском учете амортизации по группе однородных НМА производится в течение всего срока их полезного использования и должно быть закреплено в приказе по учетной политике организации.
Принимая решение о порядке отражения в бухгалтерском учете сумм начисленной амортизации по объектам НМА следует помнить, что в соответствии с пунктом 21 ПБУ 14/2000 амортизационные отчисления по организационным расходам организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).
В отношении деловой репутации пунктом 29 ПБУ 14/2000 установлен аналогичный порядок. Приобретенная деловая репутация организации амортизируется также в течение двадцати лет, но не более срока деятельности организации. Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости, то есть путем отнесения сумм начисленной амортизации непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы» . Отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на финансовые результаты организации как операционный доход.
Пример 4.
Организация приобрела объект НМА стоимостью 15 000 рублей (без НДС) в сентябре. При принятии объекта к учету установлен срок полезного использования – 4 года и линейный метод начисления амортизации. Объект введен в эксплуатацию 7 октября. Учетной политикой организации закреплено, что амортизация по НМА отражается в бухгалтерском учете путем накопления сумм амортизации на отдельном счете
Стоимость НМА, учитываемых в балансе, постепенно уменьшается начислением амортизации. Узнаем, как осуществляется учет движения нематериальных активов и их амортизации в компании.
Как начислить износ
Учет амортизации нематериальных активов начинается с определения фирмой метода начисления износа. Существуют способы:
- списания части стоимости пропорционально объему производства.
Метод начисления амортизации закрепляется в учетной политике. Для линейного характерен расчет суммы износа, равной умножению первоначальной стоимости (ПС) на норму амортизации (НА), рассчитанную из срока полезного использования (СПИ) объекта.
Применяя способ уменьшаемого остатка, сумму отчислений находят делением остаточной стоимости НМА на начало месяца на число месяцев оставшегося СПИ.
Используя способ списания стоимости пропорционально произведенному объему, износ рассчитывают, ориентируясь на значения объема в отчетном периоде, соотношением ПС активов к ожидаемому объему за весь период СПИ.
Разберем каждый из перечисленных методов на примере:
Первоначальная стоимость компьютерной программы, созданной в компании и зарегистрированной в установленном порядке, - 200 000 руб. СПИ – 5 лет.
НА за год 20%. (100%: 5).
Линейный способ. Формула: Н год = ПС * НА
Перв. стоимость
Годовая сумма износа ПС х 20%
Сумма накопленной амортизации
Остаточная стоимость
40 000 руб. - сумма износа за год, ежемесячные отчисления составят 3333,33 руб. (40 000/12), т. е. линейный способ отличает равномерность сумм начисленной амортизации на протяжении всего периода.
Расчет амортизации методом уменьшаемого остатка: амортизируется остаточная, ежемесячно уменьшаемая на сумму накопленного износа. Месячная сумма амортизации при этом способе не будет одинаковой.
Месячная сумма износа
Н мес = С ост * 1/СПИ
Сумма накопленной амортизации
Остаточная стоимость
Январь 2012
200 000 х 1/60 = 3333,33
Февраль 2012
196 666,67 х 1/59 = 3333,33
190 000,01 х 1/58 = 3275,86
Апрель 2012
180 057,49 х 1/57 = 3158,90
166 956,07 х 1/56 = 2981,36
150 873,29 х 1/55 = 2743,15
Метод списания стоимости пропорционально объему производства обычно применяют, если рассчитать предполагаемый объем можно с высокой долей вероятности.
Компанией приобретено исключительное право стоимостью 100 000 руб. на реализацию 200 пакетов программного продукта. Реализовано 160. Формула расчета массы износа такова:
Н = 100 000 х 160/200 = 80 000 руб. – начисляется амортизация пропорционально предполагаемому объему производства, т. е. продаже 200 пакетов.
Отметим, что линейный способ является самым распространенным, а иногда и единственно приемлемым. Например, на такой актив, как деловая репутация (п. 44 ПБУ 14/2007), амортизация может начисляться исключительно линейным способом.
Амортизация НМА в бухгалтерском учете и способы ее отражения на балансовых счетах
Начисление износа производится ежемесячно. Суммы рассчитываются по выбранному компанией методу. Учитывать их организации вправе двумя способами:
- накоплением сумм износа по кредиту счета 05 «Амортизация НМА» в корреспонденции со счетами затрат, применяемыми в зависимости от принадлежности к той или иной отрасли;
- отражением сумм износа на счете 04 «НМА», уменьшая ПС объекта.
Первоначальная стоимость активов в компании отражается по дебету сч. 04. При использовании счета 05, накопление сумм износа производится по кредиту этого счета, а остаточная стоимость активов определяется, как разность между суммами по Д/ту 04 и К/ту 05.
Учет амортизации НМА с использованием сч. 05 осуществляется следующими записями:
- Д/т 08, 20, 23, 25, 26, 44,97 – К/т 05 – начислен износ. Сумму амортизации рассчитывают по одному из представленных способов и ежемесячно составляют проводку.
Если учет амортизации нематериальных активов в компании осуществляется без использования сч. 05, то накопление сумм износа осуществляется по кредиту сч. 04, а бухгалтерская проводка будет следующей:
- Д/т 08, 20, 23, 25, 26, 44,97 К/т 04
По НМА, предоставленным в пользование другим компаниям, суммы начисленного износа отражаются в составе прочих расходов:
- Д/т 91.02 К/т 05 Такая же проводка составляется, если обнаруживается ошибка в начислении износа НМА.
Таким образом, амортизация нематериальных активов списывается на затраты предприятия, уменьшая собственную стоимость.
Амортизация нематериальных активов: проводки при списании износа по выбывшим объектам
Списание сумм начисленного износа по выбывшим НМА, например, переданным по договору дарения или в уставный фонд, реализованным, обмененным и др., фиксируется следующей записью:
- Д/т 05 К/т 04.
Объекты, которые соответствуют критериям нематериального актива , переносят свою стоимость на затраты постепенно через амортизацию, если для них установлен срок полезного использования. К таким объектам относятся также нематериальные активы, переданные в пользование другим лицам. Такие правила установлены пунктами 23 и 38 ПБУ 14/2007.
Срок полезного использования
При постановке на баланс организация должна определить срок полезного использования актива или принять решение о том, что его определить невозможно (п. 25 ПБУ 14/2007).
Срок полезного использования нематериальных активов определите исходя из:
- срока, в течение которого организации будут принадлежать исключительные права на объект. Этот срок указывается в охранных документах (патентах, свидетельствах и т. п.) или он следует из закона (например, исключительные права изготовителя базы данных действуют в течение 15 лет (ст. 1335 ГК РФ));
- срока, в течение которого организация планирует использовать объект в своей деятельности;
- количества продукции или иного натурального показателя объема работ, который организация собирается получить с использованием этого актива.
Об этом сказано в пунктах 25, 26 ПБУ 14/2007.
Если по объекту нематериальных активов срок полезного использования определить невозможно, то начислять амортизацию по ним не нужно (п. 23 ПБУ 14/2007). Такие объекты называются активами с неопределенным сроком использования (п. 25 ПБУ 14/2007). Факторы, мешающие определить срок полезного использования, перечислите в Пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах (п. 41 ПБУ 14/2007).Также не нужно начислять амортизацию по нематериальным активам некоммерческой организации (п. 24 ПБУ 14/2007).
Начало начисления амортизации
Начисляйте амортизацию с месяца, следующего за тем, в котором объекты были приняты к учету в качестве нематериальных активов. В дальнейшем амортизацию начисляйте ежемесячно независимо от результатов деятельности организации. Такие правила установлены пунктами 31 и 33 ПБУ 14/2007. В течение срока полезного использования нематериального актива начисление амортизации не приостанавливается (абз. 2 п. 31 ПБУ 14/2007).
Прекращение начисления амортизации
Прекратите начисление амортизации с месяца, следующего за тем, в котором стоимость нематериального актива была погашена или он был списан с бухгалтерского учета (п. 32 ПБУ 14/2007).
Бухучет
В зависимости от характера использования нематериального актива начисленную по нему амортизацию включите либо в состав расходов по обычным видам деятельности, либо в состав прочих расходов, либо в состав капитальных вложений. При этом делайте проводки:
Дебет 20 (23, 25, 44...) Кредит 05
- начислена амортизация по нематериальным активам, используемым в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) или в торговой деятельности;
Дебет 08 Кредит 05
- начислена амортизация по нематериальным активам, используемым при создании (модернизации, реконструкции) других внеоборотных активов;
Дебет 91-2 Кредит 05
- начислена амортизация по нематериальным активам, используемым в прочих видах деятельности (например, по нематериальным активам, предоставленным в пользование другим лицам).
Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов.
Начислять амортизацию по кредиту счета 04 «Нематериальные активы», то есть уменьшать первоначальную стоимость актива с 1 января 2008 года нельзя. Такой метод начисления амортизации ПБУ 14/2007 более не предусматривает.
Результаты расчета амортизационных отчислений фиксируйте в первичном документе (ч. 1 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Например, в ведомости начисления амортизации.
Способы начисления амортизации
В бухучете амортизацию по нематериальным активам можно начислять:
- линейным способом;
- способом уменьшаемого остатка;
- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Организация должна выбрать тот способ начисления амортизации, который наиболее правильно будет отражать поступление выгод от его использования. Если организация не может надежно определить порядок поступления выгод, то используйте линейный способ. Такие правила установлены пунктом 28 ПБУ 14/2007. Сделанный выбор закрепите в учетной политике.
Пример начисления амортизации по нематериальному активу. После ввода в эксплуатацию использование нематериального актива временно приостановлено
В марте года ЗАО «Альфа» приобрело исключительные права на товарный знак. Первоначальная стоимость исключительных прав, сформированная в бухгалтерском и налоговом учете, одинакова и составляет 500 000 руб. «Альфа» начала использовать товарный знак в апреле, поэтому амортизация начисляется по нему с мая. Срок полезного использования товарного знака - 5 лет (60 месяцев). «Альфа» начисляет амортизацию линейным способом.
Сумма ежемесячной амортизации в бухучете составила:
500 000 руб. : 60 мес. = 8333 руб.
В июле по соглашению сторон действие договора на поставку продукции, в которой использовался товарный знак, было временно приостановлено (до начала следующего года). При этом организация продолжает начислять амортизацию нематериального актива (абз. 2 п. 31 ПБУ 14/2007).
Расчет амортизационных отчислений за период полезного использования исключительного права на товарный знак представлен в таблице.
| Месяц эксплуатации | Оставшийся срок эксплуатации, мес. | Остаточная стоимость актива на начало месяца, руб. | Сумма амортизационных отчислений за месяц, руб. | Остаточная стоимость на конец месяца, руб.
|
| 1 | ||||
| Май | ||||
| Июнь | ||||
| Июль | ||||
| Август | ||||
| Сентябрь | ||||
| … |
Линейный способ
Для расчета амортизации линейным способом нужно знать первоначальную стоимость нематериального актива (текущую рыночную, если актив переоценивается) и срок его полезного использования. Организация обязана применять этот способ для амортизации деловой репутации (п. 44 ПБУ 14/2007) .
Сумму амортизации за месяц определите по формуле:
Такой порядок предусмотрен подпунктом «а» пункта 29 ПБУ 14/2007.
Линейный способ начисления амортизации применяется и в налоговом учете. Об особенностях его использования см. Как в налоговом учете начислить амортизацию нематериальных активов линейным методом .
Преимущество линейного способа начисления амортизации состоит в простоте применения: стоимость нематериального актива погашается равномерно в течение всего срока его полезного использования. Поэтому его применяют в тех случаях, когда сложно спрогнозировать будущие поступления от использования актива (п. 28 ПБУ 14/2007). Кроме того, использование линейного метода в бухгалтерском и налоговом учете позволит избежать временных разниц.
Пример расчета амортизации по нематериальным активам линейным способом
ООО «Альфа» приобрело исключительные права на товарный знак. Предсказать объемы производства и сбыта продукции, в которой будет использован этот товарный знак, организация не может. Поэтому принято решение амортизировать объект линейным способом и в бухгалтерском и в налоговом учете. Первоначальная стоимость исключительных прав, сформированная в бухгалтерском и налоговом учете, одинакова и составляет 500 000 руб.
Срок полезного использования исключительных прав на товарный знак в бухгалтерском и налоговом учете - 11 лет (132 месяца).
Сумма ежемесячной амортизации и в бухгалтерском и в налоговом учете составила:
500 000 руб. : 132 мес. = 3788 руб.
Способ уменьшаемого остатка
Для расчета амортизации этим способом уменьшаемого остатка нужно знать остаточную стоимость нематериального актива на начало года, срок его полезного использования и коэффициент, установленный организацией, но не более 3. Такие правила предусмотрены подпунктом «б» пункта 29 ПБУ 14/2007.
Ситуация: можно ли при расчете амортизации способом уменьшаемого остатка в бухучете для разных объектов нематериальных активов установить разный коэффициент?
Ответ: да, можно.
Каких-либо ограничений по выбору коэффициента при расчете амортизации ПБУ 14/2007 не устанавливает, кроме того, что его значение не может превышать 3 (подп. «б» п. 29 ПБУ 14/2007). Поэтому организация может его выбрать самостоятельно для каждого объекта, эта точка зрения также подтверждается и тем, что организация должна выбирать способ амортизации для каждой единицы актива, который отражает поступление будущих экономических выгод (п. 28 ПБУ 14/2007).
Сумму ежемесячной амортизации рассчитайте по формуле:
Такой порядок установлен подпунктом «б» пункта 29 ПБУ 14/2007.
Поскольку остаточная стоимость нематериального актива принимается на начало каждого месяца, годовая сумма амортизации будет постепенно уменьшаться.
Пример расчета амортизации по нематериальным активам способом уменьшаемого остатка
ООО «Альфа» приобрело исключительное право на товарный знак. Первоначальная стоимость исключительных прав, сформированная в бухучете, составляет 200 000 руб. Срок его полезного использования - 10 лет, или 120 месяцев (10 лет × 12 мес.). Коэффициент, наиболее точно отражающий поступления от использования данного актива, - 2.
«Альфа» начала использовать товарный знак в феврале. Поэтому амортизация по нему начисляется с марта. Расчет амортизационных отчислений за период полезного использования исключительного права на товарный знак представлен в таблице.
| Месяц эксплуатации | Оставшийся срок эксплуатации | Остаточная стоимость актива на начало месяца | Сумма амортизационных отчислений за месяц, руб. (гр. 3 × 2: гр. 2) | Остаточная стоимость на конец месяца, руб. (гр. 3 - гр. 4) |
| 1 | ||||
| Март | ||||
| Апрель | ||||
| Май | ||||
| ... |
Способ уменьшаемого остатка является наиболее приемлемым в отношении тех активов, выгоды от использования которых поступают в большем размере в начале его использования. Дело в том, что максимальная сумма амортизации при использовании этого метода начисляется в первые месяцы.
Некоторым сходством со способом уменьшаемого остатка обладает нелинейный метод начисления амортизации, применяемый в налоговом учете , при котором амортизация рассчитывается на основании остаточной стоимости и сумма амортизации ежемесячно убывает. Однако полными аналогами эти способы не являются. Основные отличия нелинейного метода (налоговый учет) от способа уменьшаемого остатка (бухучет) состоят в следующем:
- при нелинейном методе амортизация рассчитывается исходя из суммарной стоимости всех объектов амортизируемого имущества, относящихся к данной амортизационной группе (п. 2 ст. 259.2 НК РФ);
- после того как суммарный баланс амортизационной группы станет менее 20 000 руб., в налоговом учете организация вправе учесть всю остаточную стоимость суммарного баланса в составе внереализационных расходов текущего периода (п. 12 ст. 259.2 НК РФ);
- при нелинейном методе для каждой амортизационной группы установлена фиксированная норма амортизации, которая не зависит от срока полезного использования амортизируемого имущества, входящего в данную амортизационную группу (п. 5 ст. 259.2 НК РФ).
Такие выводы можно сделать на основании сравнения подпункта «б» пункта 29 ПБУ 14/2007 и статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.
Списание стоимости пропорционально объему продукции
Для расчета амортизации этим способом нужно знать:
- первоначальную стоимость нематериального актива;
- предполагаемый объем продукции (работ), который можно произвести с помощью нематериального актива за весь срок его полезного использования (в натуральных измерителях);
- фактический объем продукции (работ), произведенной с помощью нематериального актива за отчетный период (в сопоставимых натуральных измерителях).
При списании стоимости нематериального актива пропорционально объему выпущенной продукции годовую норму и сумму амортизации определять не нужно. Объясняется это тем, что величина амортизационных отчислений зависит от объема производства, который в течение года может меняться. Соответственно, сумму амортизации, которая будет списываться на расходы, нужно определять ежемесячно.
Пример начисления амортизации по нематериальным активам пропорционально объему продукции (работ)
ООО «Альфа» приобрело исключительное право на компьютерную программу, которая будет использоваться в производстве конкретного вида продукции. Предполагаемый объем выпуска данной продукции составляет 100 000 изделий. Первоначальная стоимость компьютерной программы составляет 2 000 000 руб. Согласно учетной политике, по нематериальным активам организация начисляет амортизацию пропорционально объему произведенной продукции.
С использованием компьютерной программы было выпущено:
- в июне - 10 000 изделий;
- в июле - 3000 изделий.
Сумма амортизации, начисленная по компьютерной программе, составила:
- в июне:
10 000 шт. × 2 000 000 руб. : 100 000 шт. = 200 000 руб.;
- в июле:
3000 шт. × 2 000 000 руб. : 100 000 шт. = 60 000 руб.
Преимущество этого способа состоит в том, что начисленная амортизация наиболее точно отражает степень использования нематериального актива. Недостатком является высокая трудоемкость расчетов. Кроме того, применение этого способа начисления амортизации не допускается при расчете налога на прибыль.
Организация должна ежегодно по всем нематериальным активам проверять следующие параметры:
- срок полезного использования актива на предмет его изменения (уменьшения/увеличения), а по объектам с неопределенным сроком использования нужно проверять, не исключены ли факторы, мешающие определить срок полезного использования по ним;
- способ амортизации на предмет его соответствия выгодам, получаемым организацией от актива.
Если проверка выявила изменение срока полезного использования по активу, то организация должна пересчитать амортизацию. Результаты перерасчета отразите как изменение оценочных значений. Такие правила устанавливает пункт 27 ПБУ 14/2007.
Если проверка показала, что активу с неопределенным сроком использования можно его установить, то организация должна это сделать. После того как срок будет установлен, по нему можно начислять амортизацию любым из трех способов. Если при этом возникают корректировки, то отразите их как изменение оценочных значений. Такие правила установлены пунктами 23 и 27 ПБУ 14/2007.
Способ расчета амортизации нужно уточнять только в том случае, если порядок поступления выгод от использования этого актива существенно отклоняется от прогнозов, на основании которых был выбран именно этот метод. Какое отклонение является существенным, а какое нет, организация должна решить самостоятельно. Результаты перерасчета амортизации отразите как изменение оценочных значений. Такие правила установлены пунктом 30 ПБУ 14/2007.
В соответствии с п. 3 ПБУ 14/2007 нематериальные активы признаются имущественными объектами предприятия при соблюдении определенных характеристик. В частности, это предполагаемый период использования более 12 мес., способность приносить прибыль (или иную экономическую выгоду), возможность идентификации от прочих активов компании и расчет первоначальной стоимости (ПС), а также отсутствие определенного материально-вещественного эквивалента.
В процессе эксплуатации нематериального актива происходит постепенное погашение ПС путем списания амортизационных сумм (п. 23 ПБУ). О том, как начисляется амортизация по НМА, рассказывает эта статья. В конце материала приведены типовые проводки.
Как начисляется амортизация по нематериальным активам
Как и при приеме на баланс основных средств, первоначальная стоимость НМА подлежит равномерному списанию на себестоимость конечного продукта (услуги). По требованиям ПБУ 14/2007 начисляется ли амортизация на нематериальные активы всех видов или есть исключения? Согласно п. 2 не признаются НМА, а значит и не подлежат расчету износа следующие объекты:
- Не давшие положительных результатов в ходе проведенных работ (опытно-конструкторских, научно-исследовательских, технологических).
- Поименованные в п. 1 виды работ, не законченных и не прошедших оформление согласно актуальному законодательному порядку.
- Финвложения.
- Ценности, имеющие материально-вещественную форму, выражающие результаты интеллектуальной деятельности.
Перед тем, как выполнять начисление амортизации НМА, необходимо установить его срок полезного использования (СПИ). Период, выраженный в месяцах, определяется на дату приема объекта к учету, то есть на баланс компании (п. 24 ПБУ), и не может превышать срок деятельности бизнеса (п. 26). Если по каким-либо обоснованным причинам установить СПИ не представляется возможным, такие активы амортизации не подлежат.
Обратите внимание! По нормам п. 44 ПБУ вне зависимости от срока использования начисление амортизации по деловой репутации выполняется в течение 20 лет, а НМА в собственности некоммерческих структур не попадают под определение износа (п. 24).
Порядок начисления амортизации нематериальных активов
Бухгалтерские особенности начисления амортизации нематериальных активов заключаются в том, что предприятию необходимо ежегодно проверять обоснованность установленного СПИ (п. 27). Если обнаруживаются существенные отклонения, предприятие обязано внести корректировки по оценочным значениям. Если же СПИ не установлен, следует каждый год рассматривать причины невозможности утверждения срока, и при отсутствии последних вносить изменения в период использования.
Варианты расчета СПИ (п. 26 ПБУ):
- Из периода действия прав предприятия на средство индивидуализации или результаты деятельности (интеллектуальной) и срока контроля над объектом.
- Из предполагаемого периода эксплуатации НМА – при определении срока предприятием учитывается способность объекта приносить экономические выгоды или участвовать в основной хоздеятельности.
Методы начисления амортизации нематериальных активов
Чтобы точно знать, как начисляется амортизация по нематериальным активам, требуется выбрать способ расчета отчислений. По п. 28 ПБУ расчет амортизации может вестись одним из разрешенных способов – линейным, уменьшаемого остатка или же пропорционально объемам продукции. В бухучете начисление амортизации нематериальных активов отражается записями по следующим счетам:
- Д 20, 08, 44, 26, 25, 97 К 05 – на сумму ежемесячного износа.
В налоговом учете признание объектов НМА осуществляется по нормам стат. 256 НК. Так, стоимость актива должна быть выше 100000 руб., срок использования составлять более 12 мес. В п. 3 стат. 257 приведен перечень объектов, относимых к НМА. Не подлежащие износу активы поименованы в п. 2 стат. 256.
Начисление амортизации нематериальных активов – проводки:
- В торговой компании начислена амортизация нематериальных активов – проводка: Д 44 К 05.
- В производственном предприятии начислена амортизация по НМА – проводка Д 20 (26, 25, 23) К 05.
Вышеуказанные проводки сделаны с использованием сч. 05. Но в учете фирмы можно начислить амортизацию НМА и без этого счета, а напрямую через сч. 04. В этом случае запись будет иметь такой вид:
- Начислена амортизация НМА – проводка Д 20 (44 или иной счет затрат) К 04.
Обратите внимание! Какой именно из разрешенных нормами приказа Минфина № 94н от 31.10.00 г. методов начисления амортизации выбрать, решает каждое предприятие самостоятельно. Оптимальный способ следует утвердить в учетной политике фирмы.
